A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ), sob o rito dos recursos repetitivos, estabeleceu que, no regime de substituição tributária para a frente, quando o contribuinte substituído revende a mercadoria por um valor menor do que a base de cálculo presumida, não se aplica a condição prevista no artigo 166 do Código Tributário Nacional (CTN). Esse entendimento foi consolidado no julgamento do Tema 1.191.
O que é substituição tributária para a frente?
O relator do caso, ministro Herman Benjamin, destacou que a substituição tributária para a frente é um mecanismo no qual um terceiro sujeito, no lugar do contribuinte, antecipa o pagamento do tributo baseado em uma base de cálculo presumida. Esse valor pode ser restituído posteriormente se o fato gerador presumido não ocorrer, como em situações em que o preço da revenda é inferior à base presumida para o cálculo do tributo.
O precedente do STF e a posição do STJ
O Supremo Tribunal Federal (STF) já havia decidido no Recurso Extraordinário 593.849 (Tema 201) que, no regime de substituição tributária para a frente, o contribuinte tem direito à restituição do ICMS pago a mais se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida. Entretanto, o STF não abordou a questão da aplicação do artigo 166 do CTN, que exige a comprovação de que o encargo financeiro do tributo foi assumido pelo contribuinte para possibilitar a restituição.
Exclusão da aplicação do artigo 166 do CTN
O artigo 166 do CTN estabelece que a restituição de tributos somente será realizada para quem provar que assumiu o encargo financeiro do tributo ou que foi expressamente autorizado pelo terceiro a quem o encargo foi transferido. No entanto, o STJ entendeu que essa norma não se aplica ao regime de substituição tributária para a frente, pois o tributo pago na etapa anterior não é indevido, mas sim devido conforme a base presumida à época da operação.
O ministro Herman Benjamin explicou que, nesse caso, o contribuinte não está pleiteando repetição de indébito, mas sim um ressarcimento, conforme o artigo 150, parágrafo 7º, da Constituição Federal, e o artigo 10 da Lei Complementar 87/1996. Essa restituição decorre da diferença entre a base de cálculo presumida e o valor real da operação.
Questão jurídica envolvida
A questão jurídica envolve o direito à restituição de ICMS pago em excesso no regime de substituição tributária para a frente, quando o valor real da revenda é inferior ao presumido. O STJ determinou que não se aplica o artigo 166 do CTN nesses casos, pois o tributo foi pago de acordo com a base de cálculo válida à época e não é considerado pagamento indevido.
Legislação de referência
- Artigo 166 do Código Tributário Nacional: “A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la.”
- Artigo 165 do Código Tributário Nacional: “O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, nos seguintes casos: I – cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido; II – erro na identificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; III – reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.”
- Artigo 150, parágrafo 7º, da Constituição Federal: “A lei poderá atribuir ao sujeito passivo da obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento do imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.”
- Artigo 10 da Lei Complementar 87/1996: “É assegurado ao contribuinte substituído o direito de restituição do valor do imposto pago por força de substituição tributária, caso não se realize o fato gerador presumido.”
Processo relacionado: REsp 2034975, REsp 2034977, REsp 2035550
